Oenig Högsta förvaltningsdomstol anser att styrelsearvoden ska beskattas i tjänst

Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) meddelade den 16 december 2019 dom i mål avseende beskattning av styrelsearvode som fakturerats via bolag. Med anledning av att HFD tidigare fastslagit att styrelsearvoden är personlig ersättning som normalt beskattas i inkomstslaget tjänst har frågan nu prövats i plenum, det vill säga av samtliga justitieråd. Den fråga många ställde sig var om praxis skulle ändras med tanke på att frågan skulle prövas av samtliga justitieråd. Nu står det klart att så inte blir fallet. Domen innehåller flera olika skiljaktiga meningar och tillägg och ger bilden av en oenig domstol.

Bakgrund

Den fråga som är uppe för prövning är huruvida fakturering av styrelsearvode från eget bolag ska beskattas som inkomst av näringsverksamhet hos bolaget eller som inkomst av tjänst hos styrelseledamoten. Frågan har varit föremål för prövning i ett flertal avgöranden sedan det skatterättsliga näringsbegreppet ändrades den 1 januari 2009. Innan 2009 ansågs styrelsearvoden enbart kunna beskattas i inkomstslaget tjänst. Efter ändringen av det skatterättsliga näringsbegreppet kom Skatteverket med nya riktlinjer, som medgav en rätt att fakturera styrelsearvoden via eget bolag, och därmed beskattas som inkomst av näringsverksamhet (likt annat konsultarbete).

Av en dom från HFD från 2017 följer dock att uppdrag som styrelseledamot är ett sådant personligt uppdrag för vilket arvode i normalfallet ska beskattas som inkomst av tjänst hos ledamoten. Enligt HFD:s resonemang, bl.a. mot bakgrund av att uppdrag som styrelseledamot endast kan innehas av en fysisk person, bedömdes arvode för styrelseuppdrag utgöra inkomst av tjänst. HFD:s dom innebar att möjligheten att fakturera styrelsearvoden via eget bolag begränsades kraftigt i förhållande till den administrativa praxis som Skatteverket tidigare tillämpat.

Skatterättsnämnden prövade frågan om beskattning av styrelsearvode igen sommaren 2018 (SRN 107-17/D). I det fallet konstaterade Skatterättsnämnden att det föreligger en presumtion för att inkomster från styrelseuppdrag ska tas upp i inkomstslaget tjänst. Endast under särskilda förutsättningar kan presumtionen brytas. Skatterättsnämnden fann inga skäl att bryta presumtionen i det förevarande fallet som gällde styrelseuppdrag inom ramen för en advokatverksamhet. Förhandsbeskedet överklagades till HFD, som beslutade att pröva målet i plenum.

Högsta förvaltningsdomstolens bedömning

HFD inledde med att konstatera att det är möjligt för uppdragsgivare att sluta avtal med bolag om att bolaget ska ställa en viss person till förfogande för att utföra en viss tjänst. En fråga som uppkommer i samband med sådana avtal är om ersättningen för utförda tjänster bygger på personliga arbetsinsatser av den som utfört arbetet och att denne därför ska beskattas i inkomstslaget tjänst.

Vidare anförde HFD att det är fullt möjligt att bedriva verksamhet i bolagsform som väsentligen bygger på ägarens eller en anställds arbetsinsatser. I sådana situationer kan det dock i vissa fall bli aktuellt att bortse från bolaget och istället beskatta ersättningen direkt hos den person som utfört tjänsterna.

Avgörande för bedömningen av vem som ska beskattas för ersättningen är graden av självständighet hos personen som utfört tjänsterna. I vissa fall kan ersättningen anses hänförlig direkt till personen som utfört tjänsterna och beskattas hos denne. HFD angav att avgörande för denna bedömning är utformningen av avtalet mellan uppdragsgivaren och uppdragstagande bolag, om avsikten är att tillgodogöra sig en specifik persons skicklighet och om uppdraget utförts av denne personligen eller om det uppdragstagande bolaget har haft möjlighet att anställa någon annan person för att utföra tjänsten.

HFD fann att styrelsearvoden som huvudregel enligt rättspraxis ska beskattas som inkomst av tjänst hos styrelseledamoten på grund av styrelsearbetets starka personliga karaktär. Denna bedömning angavs ha gällt som en presumtion under en längre tid, oavsett om fakturering sker via ett bolag eller om det är ett bolag som står som uppdragstagare för styrelsearbetet. HFD anförde att stor försiktighet måste iakttas vid eventuella förändringar av ett sedan längre tid fastlagt rättsläge. Domstolen förtydligade att en ändring måste anses ”angelägen”, till exempel om samhällsutvecklingen medfört att ett fastlagt rättsläge kommit att vålla olägenheter inom rättsordningen eller för samhällslivet i vid mening.

Några sådana angelägna skäl ansågs inte föreligga, varför den fastlagda ordningen med beskattning av styrelsearvoden i inkomstslaget tjänst för den person som utfört tjänsterna fortsatt ska gälla.

I de skiljaktiga meningarna framkom bl.a. synpunkter rörande att gällande ordning är mindre väl genomtänkt och leder till bristande likformighet i beskattningen, eftersom det finns många andra personliga uppdrag där arvodet kan faktureras via bolag. Därtill framkom kritiken att majoriteten inte prövade frågan förutsättningslöst.

Svalners kommentar:

Frågan om beskattning av styrelsearvoden har varit uppe för prövning vid ett flertal tillfällen under senare år och många välkomnade att frågan skulle prövas av HFD i plenum, vilket sågs som en indikation på att praxis kunde komma att ändras. Så blev det inte. Domen innebär att det för tillfället får anses klarlagt att styrelsearvoden normalt ska beskattas hos den som utför arbetet i inkomstslaget tjänst, om det inte endast rör sig om ett tidsbestämt styrelseuppdrag avseende en specifik fråga. Domen medför således att möjligheten att fakturera styrelsearvoden via bolag är mycket mer begränsad än vad den är för andra typer av personliga uppdrag.

HFD ansåg inte att en praxisändring var tillräckligt angelägen och utvecklar därför inte skälen till att upprätthålla en ordning som medför olikformig beskattning av olika former av personliga uppdrag. Domen begränsar inte möjligheten att även i fortsättningen fakturera arvode för andra former av personliga uppdrag via bolag.

HFD var oenig i sitt avgörande, både vad gäller utgången i målet och förutsättningarna för prövningen. Oenigheten i domstolen påverkar emellertid inte avgörandets vägledande status. Debatten om en lagändring som medför att styrelsearvoden precis som arvoden för andra personliga uppdrag borde kunna faktureras via bolag lär nu väckas till liv igen.

För mer information och eventuella frågor, vänligen kontakta: